分割單怎麼做

導語

實踐中，不少醫藥企業在研發新藥時免不了需要進行人體臨床試驗，此時醫藥企業會招募志願者進行試驗，並支付一定的補償費。此次《民法典》第一千零八條也對新藥臨床試驗進行了規定，由此引發的問題是，醫藥企業在新藥臨床試驗時支付給受試者的補償款是否需要繳納個人所得稅？企業支出的補償費是否可以在企業所得稅稅前扣除？企業該如何辦理稅前扣除手續？

以下我們就上述問題逐個進行分析。

一、醫藥企業在新藥臨床試驗時支付給受試者的補償款是否需要繳納個人所得稅？

對於上述補償款是否屬於個人所得稅徵稅範圍問題應當依照稅收法定原則處理。我國《個人所得稅法》第二條對徵稅範圍作出了列舉式規定，共分為九個徵稅專案。

受試者與醫藥企業不存在勞動關係，取得的補償款顯然不屬於“工資、薪金所得”；另外，“稿酬所得”、“特許權使用費所得”、“經營所得”、“利息、股息、紅利所得”、“財產租賃所得”、“財產轉讓所得”這幾項顯然也完全不相關。唯一可能相關的專案分別為“勞務報酬所得”與“偶然所得”。接下來我們就該兩項分別詳細分析論證。

（一）受試者取得的補償款不屬於“勞務報酬所得”

根據《個人所得稅法實施條例》第六條第二項規定，勞務報酬所得，是指個人從事勞務取得的所得，包括從事設計、裝潢、安裝、製圖、化驗、測試、醫療、法律、會計、諮詢、講學、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄影、演出、表演、廣告、展覽、技術服務、介紹服務、經紀服務、代辦服務以及其他勞務取得的所得。

從上述定義可以看出，個人取得的新藥臨床試驗補償款不在上述列舉勞務種類中。事實上，個人取得補償款而付出的代價也並非是提供勞務，主要代價是承受試驗失敗而造成的身體健康損失，故該補償款本質上是補償受試者可能承受的健康損失。

因此，受試者取得的補償款不屬於“勞務報酬所得”。

（二）受試者取得的補償款不屬於“偶然所得”

我國個人所得稅法對“偶然所得”採取正面清單徵稅制度，即只有對稅法及相關稅收規範性檔案明確規定的應稅所得界定為“偶然所得”外，法無明文規定的所得不得列入“偶然所得”範圍。

根據我國《個人所得稅法實施條例》、《財政部、國家稅務總局關於企業向個人支付不競爭款項徵收個人所得稅問題的批覆》（財稅〔2007〕l02號）、財政部、國家稅務總局《關於個人取得有關收入適用個人所得稅應稅所得專案的公告》（財政部、稅務總局公告2019年第74號）的相關規定，現行稅法界定的“偶然所得”範圍列舉如下：

1．個人得獎、中獎、中彩所得；

2．個人取得資產收購企業支付的不競爭款；

3．個人提供擔保取得收入；

4．個人受贈房屋所得；

5．個人取得企業隨機贈送禮品收入。

從上述列舉範圍來看，受試者取得的補償款顯然不在上述範圍中，故該補償款所得不屬於“偶然所得”。

（三）結論

從上述分析得知，受試者取得的補償款既不屬於“勞務報酬”所得，也不屬於“偶然所得”，目前沒有可適用的稅目。根據稅收法定原則，在法無明文規定徵稅的情況下，受試者取得的補償款無需繳納個人所得稅。

另外，受試者因承受身體健康遭受的損失而取得的補償款也不屬於增值稅應稅收入，無需繳納增值稅。

二、醫藥企業在新藥臨床試驗時支付給受試者的補償款是否可以在企業所得稅稅前扣除？

根據《財政部、國家稅務總局、科學技術部關於完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第一條中的規定，“新藥研製的臨床試驗費”屬於企業開展研發活動中實際發生的研發費用，非但可以稅前扣除，還可以實際發生額的50%加計扣除。

筆者認為，支付給受試者的補償款屬於企業研發新藥所必要的支出，應當屬於“新藥研製的臨床試驗費”，依法可以稅前扣除。

三、企業該如何辦理稅前扣除手續？

企業依法辦理企業所得稅稅前扣除手續，應當憑合法有效的稅前扣除憑證。根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》第八條、第十條規定，企業在境內發生的支出專案不屬於應稅專案的，對方為個人的，以內部憑證作為稅前扣除憑證。內部憑證是指企業自制用於成本、費用、損失和其他支出核算的會計原始憑證。

法條連結：

《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》

第八條 稅前扣除憑證按照來源分為內部憑證和外部憑證。

內部憑證是指企業自制用於成本、費用、損失和其他支出核算的會計原始憑證。內部憑證的填制和使用應當符合國家會計法律、法規等相關規定。

外部憑證是指企業發生經營活動和其他事項時，從其他單位、個人取得的用於證明其支出發生的憑證，包括但不限於發票（包括紙質發票和電子發票）、財政票據、完稅憑證、收款憑證、分割單等。

第十條 企業在境內發生的支出專案不屬於應稅專案的，對方為單位的，以對方開具的發票以外的其他外部憑證作為稅前扣除憑證；對方為個人的，以內部憑證作為稅前扣除憑證。

企業在境內發生的支出專案雖不屬於應稅專案，但按稅務總局規定可以開具發票的，可以發票作為稅前扣除憑證。

對於企業因新藥臨床試驗而支出的補償費，因不屬於增值稅應稅專案，企業僅需憑內部憑證即可作為稅前扣除憑證。筆者認為可以借鑑“工資薪金支出”的方式，憑補償協議、受試者身份證件影印件、銀行轉賬記錄作為稅前扣除憑證，不需要發票。

四、實務中醫藥企業錯誤的稅務處理方式

實務中，醫藥企業一般採取以下兩種方式處理補償費：

（一）透過核定徵收的個人獨資企業套出現金，透過賬外操作方式將補償費支付給受試者

實務中，很多醫藥企業會以高管的親屬名義設立核定徵收的個人獨資企業，然後以該個人獨資企業提供諮詢服務為名由醫藥企業支付諮詢費，個人獨資企業在取得諮詢費後開具發票給醫藥企業，然後將稅後利潤分配給投資人，再由投資人透過私人賬戶將補償款支付給受試者。

因核定徵收的個人獨資企業綜合稅負率極低，開一張發票的總稅負最低可控制在3%-4%（增值稅最低徵收率為3%，故總稅負率必定高於3%），而醫藥企業取得這張發票卻可以按票面金額抵扣企業所得稅（一般為25%），因此以這種內部交易的模式一方面大大地幫助企業抵扣企業所得稅，另一方面這種模式賬務處理方便，直接憑諮詢費發票入賬。

但是，這種模式涉嫌虛開發票，情節嚴重的話涉嫌刑事犯罪（累計票面金額40萬元以上），稅務風險極大。畢竟個人獨資企業並未實際提供諮詢服務，這筆款項的本質是支付給受試者的補償費。

每次稅務專項檢查行動，此類諮詢費發票都是稽查部門檢查的重點！

（二）以勞務報酬方式支付補償款

實踐中，另有不少藥企以“勞務費”方式支出補償款，並且要求受試者向稅務局申請代開勞務費發票。藥企以勞務費發票入賬，也可以抵扣企業所得稅。

比起透過核定徵收的個人獨資企業開具諮詢費發票套取現金模式，這種模式避稅效果明顯下降，且操作起來難度更大。但採取此種模式的好處在於稅務風險較小，非但沒有規避稅收，反而造成了受試者多繳納了增值稅及附加稅、個人所得稅。

不少企業希望透過這種多交稅費的方式規避稅務風險，但從本質上而言，該模式違反了個人所得稅法的規定，虛構了提供勞務的事實，依然違規。這樣的做法非但給受試者增加了不必要的稅負，還虛開了勞務費發票，破壞了稅收徵管秩序。

總結

綜上所述，筆者認為，個人取得新藥臨床試驗補償費無需繳納個人所得稅，而支出補償費的企業僅需憑補償協議、受試者身份證件影印件、銀行轉賬記錄作為稅前扣除憑證，即可辦理企業所得稅稅前扣除手續，無需個人向稅務機關申請代開發票。

實踐中，部分醫藥企業透過核定徵收的個人獨資企業開具諮詢費發票方式套取現金進行賬外操作模式，以及以“勞務費”為名要求受試者向稅務局申請代開勞務費發票報銷模式，都違反了我國個人所得稅法和稅收徵收管理法的規定，面臨巨大的稅務風險。

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